Ситуация: Подрядчик принимает от Заказчика МЦ для строительства (давальческие материалы), учитывает их на сч.003. В ходе работ Подрядчик полученные от Заказчика МЦ (давальческие) передает Субподрядной организации, передачу оформляет накладной М-15. Делается внутренняя проводка Дт 003 Кт003 в разрезе субподрядчиков. Вопрос: Проходила инвентаризация давальческих материалов у Заказчика - на складе, как должны провести инвентаризацию МЦ переданных субподрядной организации и каким документом оформить? Либо отразить полученные (учитываемые по Дт 003) в описи в графе данные бух.учета, без деления по субподрядчикам, тогда будет недостача и МОЛ в подтверждение отсутствия недостачи предоставит документы М-15, что МЦ переданы в работу.

Инвентаризация материальных ценностей, не принадлежащих организации производится по его местонахождению в разрезе материально ответственных лиц. Причем по такой инвентаризации составляются отдельные сличительные ведомости. Причем субподрядчик составляет инвентаризационные описи и сличительные ведомости в 4-х экземплярах, один из которых отдает подрядчику, а один – собственнику ТМЦ. Подрядчик составляет инвентаризационные документы в 3-х экземплярах, один из которых отдает заказчику. Таким образом, у заказчика помимо инвентаризационных документов по ТМЦ на складах, будут инвентаризационные документы по ТМЦ на складах Подрядчика и субподрядчика. Что касается ТМЦ, переданных на момент инвентаризации в производство, то по ним материально ответственные лица должны предоставить документы на списание.

В итоге заказчик проверяет остатки так:

Остаток ТМЦ на собственных складах + Остаток ТМЦ по ведомости у подрядчика – Сумма по документам на списание в производство подрядчиком + Остаток ТМЦ по ведомости у субподрядчика – Сумма по документам на списание в производство субподрядчиком. Фактическое количество, получившееся по данной формуле сравнивается с данными бухучета.

Обоснование

Сергея Разгулина , действительного государственного советника РФ 3-го класса

Как провести инвентаризацию

Добровольная инвентаризация

Помимо случаев, когда инвентаризация обязательна , в учетной политике можно предусмотреть еще и другие. То есть те, когда организация проведет подобную ревизию в добровольном порядке ( , п. 2.1 ).*

Отражение в учетной политике

Порядок проведения инвентаризации (как обязательной, так и добровольной) отразите в учетной политике . Для этого оформите приложение к приказу об учетной политике, в котором укажите:

• график инвентаризаций (в т. ч. обязательных) в отчетном году;
• их сроки;
• перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой инвентаризации.

Инвентаризационная комиссия

По действующим правилам проводить инвентаризацию должна специальная комиссия. Ее состав, а это как минимум два человека, утверждает руководитель организации приказом . В комиссию могут входить административно-управленческий персонал, а также специалисты других служб и отделов организации. Но вот материально ответственные сотрудники членами такой комиссии быть не могут. Такие правила прописаны в пунктах 2.2 и 2.3 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 .*

Когда объем работ большой, для инвентаризации можно создать еще и рабочую комиссию. Проверить требуется немного? Тогда сделать это может ревизионная комиссия, если такая уже есть в организации. То есть создавать еще и инвентаризационную комиссию в этом случае не надо. Это следует из пункта 2.2 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 .

Участие материально ответственных сотрудников

Материально ответственные сотрудники обязаны присутствовать при инвентаризации и других подобных ревизиях, во время которых проверяют сохранность и состояние вверенного им имущества. В этом давно убеждены представители Минфина России (письмо от 15 июля 2008 г. № 07-05-12/16). Обязанность материально ответственного лица присутствовать при инвентаризации предусмотрена также условиями договора о полной индивидуальной материальной ответственности (приложение 2 к ).*

Главбух советует: Если в организации подписан договор о коллективной материальной ответственности, то в нем стоит прямо зафиксировать условие о том, что сотрудники обязаны присутствовать при инвентаризации вверенного им имущества.

Такую рекомендацию дали представители Минфина России в письме от 15 июля 2008 г. № 07-05-12/16 . В типовой форме такое участие в инвентаризации отнесено к правам коллектива (приложение 4 к постановлению Минтруда России от 31 декабря 2002 г. № 85). Однако специалисты из Минфина России советуют записать это в обязанности, изменив положения договора . Ведь правила именно обязывают сотрудников присутствовать при инвентаризации имущества, за которое они ответственны. Об этом прямо сказано в пункте 2.8 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 .

Подготовка к инвентаризации

Прежде чем начать инвентаризацию, нужно, во-первых, подготовить приказ о ее проведении. И во-вторых, собрать подписи от материально ответственных сотрудников в том, что к началу ревизии они сдали все документы на имущество в бухгалтерию или инвентаризационной комиссии. А также в том, что все поступившие ценности оприходованы, а выбывшие – списаны. Для таких подписей предусмотрен специальный раздел в инвентаризационной описи (акте) .

Такие требования содержатся в пункте 2.4 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 .

Приказ о проведении инвентаризации можете составить по форме , разработанной самостоятельно. Такую форму должен утвердить руководитель организации. Но можно воспользоваться и типовой формой , которая утверждена .

Порядок проведения инвентаризации зависит от того, что именно нужно проверить (раздел 3 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). Особенности инвентаризации отдельных видов имущества и обязательств организации приведены в таблице .

Результаты инвентаризации

Результаты инвентаризации зафиксируйте в инвентаризационной описи ( не менее, чем в двух экземплярах.">п. 2.5 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). Для этого есть унифицированные бланки. Для каждого вида имущества заполните свою форму (п. 1.2 постановления Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88).*

Инвентаризационная опись

Опись заполните вручную или на компьютере. Подробные правила описаны в пункте 2.9 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 . Так, наименования и количество проверяемых объектов указывайте по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете. А на каждой странице описи впишите прописью число порядковых номеров материальных ценностей и их общее количество, которое значится на данной странице. При этом не важно, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т. д.) эти ценности показаны.

Ситуация: нужно ли составлять инвентаризационные описи по имуществу, которое сдали в аренду (безвозмездное пользование) другим организациям

Нет, не нужно. Такое имущество в свою опись включит арендатор (ссудополучатель).

По действующим правилам именно арендатор (ссудополучатель) обязан проводить инвентаризацию арендованного или полученного в безвозмездное пользование имущества (п. 1.3 , 3.7 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). По такому имуществу он по результатам инвентаризации составляет отдельную опись в трех экземплярах (п. 2.11 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). Один экземпляр такого документа полагается арендодателю (ссудодателю) (указания , утвержденные постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88).

Таким образом, арендодателю (ссудополучателю) не нужно включать в свою опись то имущество, которое он передал в аренду или безвозмездное пользование другим организациям.

Главбух советует: для управленческого учета, а также на случай налоговой проверки, по тому имуществу, которое передали в аренду или безвозмездное пользование, можно составить акт по результатам инвентаризации.
Такой документ оформите произвольно .

В акте укажите:

• наименование организации, которой передали имущество;
• наименование имущества, его инвентарный номер и единицу измерения;
• сведения о переданном имуществе по данным бухучета (количество, сумма);
• реквизиты договора, по которому передано имущество.

К акту приложите экземпляры тех инвентаризационных описей, которые получены от арендатора (ссудополучателя).

Излишки и недостачи

Если в результате инвентаризации выявлены излишки или недостача, то оформите сличительную ведомость. Ее составьте только по тому имуществу, по которому есть отклонения от учетных данных. При этом укажите только расхождения (излишек, недостача), выявленные при инвентаризации. Ведомость заполните вручную или на компьютере. Такой порядок предусмотрен в пункте 4.1 Методических указаний, утвержденных Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (не нуждается в госрегистрации)

1.3. Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.
Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.
Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально ответственному лицу.*

4.1. Сличительные ведомости составляются по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных.*
В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.
Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.
На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.*
Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и вручную.

Заключая договоры подряда со строительными фирмами, многие организации в целях экономии средств, а также обеспечения необходимого качества строящихся объектов сами приобретают строительные материалы, которые впоследствии передают строительной организации для осуществления строительно-монтажных работ.

Общие положения

В соответствии со #M12293 0 9027703 0 0 0 0 0 0 0 345637624 ст. 704#S , #M12293 1 9027703 0 0 0 0 0 0 0 346030845 713#S , #M12293 2 9027703 0 0 0 0 0 0 0 345703157 745 Гражданского кодекса РФ #S строительство может осуществляться с использованием материалов как подрядчика, так и заказчика (полностью или частично), переданных подрядчику на давальческой основе для производства работ.

Понятие давальческих материалов определено пп. 156 и 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. #M12291 901809623 приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н#S (далее - #M12293 3 901809623 0 0 0 0 0 0 0 206504532 Методические указания N 119н#S ), согласно которым давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции. Давальческие материалы учитываются принявшей их организацией на забалансовом счете "Материалы, принятые в переработку".

Аналитический учет давальческих материалов ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).

Договор на использование давальческого сырья составляется в соответствии с #M12293 4 9027703 0 0 0 0 0 0 0 345572088 гл. 37 ГК РФ#S . В нем помимо стандартных условий следует указать количество сырья, условия возвратности отходов, возможность расчетов сырьем или частью продукции и в обязательном порядке - цену материалов. Все это необходимо для соблюдения требований о существенных условиях договора и правильной организации учета у сторон сделки.

Передача материалов для выполнения работ, как правило, используется при строительстве объекта из собственных материалов с помощью подрядной организации. Все расходы на строительство собирают на счете 08 (для этого к нему может быть открыт субсчет "Строительство объектов основных средств") и формируют первоначальную стоимость объекта основных средств (пп. 7 и 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. #M12291 901784528 приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н#S ).

Материалы, приобретенные организацией для строительства объекта, учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет 10-8 "Строительные материалы", по фактической себестоимости их приобретения без учета НДС (пп. 5 и 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. #M12291 901790702 приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н#S ).

Организация, передавшая на давальческой основе материалы другой организации для выполнения работ, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на отдельном субсчете 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону", по которому давалец отражает материалы, переданные подрядчику для строительства объекта, списывая их со счета 10-8 (#M12293 5 901809623 0 0 0 0 0 0 0 206504532 п. 157 Методических указаний N 119н#S ).

Аналитический учет давальческих материалов как давальцем (заказчиком), так и получателем (подрядчиком) ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Строительные материалы, полученные от заказчика для выполнения работ, являются давальческими и учитываются на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" (#M12293 6 901809623 0 0 0 0 0 0 0 206504532 п. 156 Методических указаний N 119н#S , п. 14 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. #M12291 901774800 приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н#S ). Стоимость строительных материалов заказчика, использованных подрядчиком при выполнении работ, списывается с забалансового счета 003 на основании отчета об израсходовании материалов, утвержденного заказчиком.

Бухгалтерский учет при получении подрядчиком давальческих материалов

В учете организации подрядчика при получении и использовании им давальческих материалов делаются следующие записи:

Д-т 003 "Материалы, принятые в переработку" - давальческое сырье и материалы, принятые от заказчика, учтены подрядчиком на забалансовом счете по ценам, предусмотренным в договорах;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - на сумму выручки по договору строительного подряда определена подрядчиком по сметной (договорной) стоимости без учета сметной стоимости давальческих материалов;

Д-т 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен НДС по выполненным строительно-монтажным работам;

К-т 003 - списаны давальческие материалы с забалансового счета при их использовании для производства работ.

В соответствии с письмом Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" данные по забалансовым счетам включаются в состав показателей бухгалтерской отчетности. Они отражаются в виде справочной таблицы к балансу.

Неиспользование для учета давальческого сырья забалансового счета 003 может быть расценено налоговыми органами как грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов и повлечь взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб. (#M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344457965 п. 1 ст. 120 НК РФ#S ).

При передаче материалов также должна быть оформлена накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15, утв. #M12293 1 9053774 0 0 0 0 0 0 0 206504532 постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве"#S ). Накладная на отпуск материалов на строну (форма N М-15) выписывается в двух экземплярах. Основанием для отпуска служит договор (контракт), наряды и другие соответствующие документы. Первый экземпляр передается на склад как основание для отпуска сырья (материалов), второй - получателю сырья (материалов).

Таким образом, наличие накладной по форме N М-15 для подрядчика обязательно. Прием давальческого сырья подрядчик производит по количеству и в стоимостном выражении. В накладной должно быть указано:

1) количество передаваемых заказчиком материалов;

2) цена и стоимость материалов. При этом сумму НДС указывать не обязательно, т.к. операция не предусматривает начисление или вычет НДС у сторон;

3) основание - реквизиты договора подряда или соглашения об отступном (номер, дата).

Корреспондирующие счета при оформлении второго экземпляра накладной, предусмотренного для подрядчика, не указываются. Эта информация необходима только для заказчика и будет отражена в бухгалтерии позже.

Давальческие материалы принимаются подрядчиком в обычном порядке.

Подрядчик может оприходовать у себя материалы, полученные на давальческой основе, одним из следующих способов:

Путем оформления приходного ордера (форма N М-4) (с указанием того, что сырье поступило на давальческих условиях);

Путем проставления штампа на сопроводительных документах поставщика, удостоверяющих количество и качество поступивших МПЗ.

Такой штамп приравнивается к приходному ордеру (#M12293 2 901809623 0 0 0 0 0 0 0 206504532 п. 49 Методических указаний N 119н#S ).

Согласно действующим требованиям о необходимости подтверждения для целей бухгалтерского и налогового учета всех хозяйственных операций, осуществляемых организацией, первичными бухгалтерскими (учетными) документами списание в производство подрядчиком давальческих материалов также должно быть оформлено документально. Документом, подтверждающим такое списание, может быть материальный отчет по форме N М-19. Он составляется материально ответственным лицом только в количественном выражении в одном экземпляре и представляется в бухгалтерию по окончании месяца. Расценка поступления и расхода материалов производится бухгалтерией непосредственно в материальном отчете. Передача полученных давальческих материалов в переработку в бухгалтерском учете организации подрядчика должна отражаться записью по кредиту забалансового счета 003 "Материалы переданные в переработку".

#M12293 3 9027703 0 0 0 0 0 0 0 346030845 Пунктом 1 ст. 713 ГК РФ#S предусмотрено, что подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно, после окончания работы представить заказчику отчет о расходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Действующим законодательством не предусмотрено, в какой форме должен составляться отчет подрядчика об использовании им давальческих материалов. По мнению авторов, такой формой мог бы быть отчет по форме N М-29 "Отчет о расходе основных материалов в строительстве с сопоставлением с производственными нормами" (далее - форма N М-29), утв. #M12293 4 901826079 0 0 0 0 0 0 0 206504532 приказом ЦСУ СССР 24.11.1982 N 613#S . Целесообразность выбора данной формы связана прежде всего с тем, что подрядчик, осуществляя строительство, обязан ее составить для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам.

Отчет по форме N М-29 открывается отдельно на каждый объект строительства и ведется начальником участка (прорабом) в течение года с использованием необходимого количества вкладных листов.

Данный отчет не только является основанием для списания материалов на расходы на строительное производство, но и позволяет оценить экономическую целесообразность понесенных материальных затрат, а также эффективность использования давальческого сырья, т.к. содержит сравнение фактического объема списания материалов с нормативами и объяснения причин их экономии или перерасхода.

Использование отчета по форме N М-29 также позволяет излишне не увеличивать документооборот, создавая специализированную форму для отчета перед заказчиком, а дает возможность просто представить ему копию сохраняемого у подрядчика отчета прораба (исполнителя работ).

Отчет по форме N М-29 также может служить документальным подтверждением фактических расходов заказчика по отпуску материалов в строительство, позволяющим признать эти расходы для целей налогообложения прибыли согласно #M12293 5 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345834237 п. 1 ст. 252 НК РФ#S .

По получении от подрядчика отчета об использовании давальческого сырья по форме N М-29 заказчик производит списание давальческих материалов с субсчета "Материалы, переданные в переработку" счета 10 "Материалы" в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств", при этом в целях учета передачи материалов на строительство объекта основных средств материально ответственным лицом заказчика должен быть составлен и представлен в бухгалтерию отчет по форме N М-19.

Стоимость давальческих материалов исключается подрядчиком из сметной стоимости строительства, подлежащей оплате заказчиком на основании акта приемки выполненных работ (форма N КС-2).

Стоимость объекта строительства, определяемая в соответствии со сметой, включает стоимость материалов, конструкций, деталей и т.д., используемых при возведении строительного объекта.

При этом согласно п. 4.22 Методики определении стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утв. #M12293 6 901894719 557313239 2712240448 2851215321 2005302996 4294960680 1417900251 4294967268 2251834159 постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1#S (далее - #M12293 7 901894719 557313239 2712240448 2851215321 2005302996 4294960680 1417900251 4294967268 2251834159 Методика N 15/1#S ), стоимость материальных ресурсов включается в состав сметной документации, независимо от того, кто их приобретал.

В #M12293 8 901894719 557313239 2712240448 2851215321 2005302996 4294960680 1417900251 4294967268 2251834159 Методике N 15/1#S не разъяснено, как отражать в смете стоимость материалов заказчика. Такое указание дано в письме Минстроя России N 12-155 "Об учете в сметах стоимости материалов поставки заказчика", согласно которому стоимость материальных ресурсов включается в сметную стоимость строительно-монтажных работ, определяемую в базисных или текущих ценах, вне зависимости от того, кто их приобретал - заказчик или подрядчик. При этом стоимость материальных ресурсов поставки заказчика учитывается при взаиморасчетах в составе возвратных сумм.

Для учета возвратных сумм #M12293 9 901894719 557313239 2712240448 2851215321 2005302996 4294960680 1417900251 4294967268 2251834159 Методикой N 15/1#S предусмотрен следующий порядок: за итогом сметной стоимости строительства в форме N КС-2 справочно приводятся возвратные суммы (суммы, уменьшающие размеры выделяемых заказчиком капитальных вложений). Эти суммы не исключаются из итога расчета (сметы) и из объема выполненных работ. Они показываются отдельной строкой под названием "В том числе возвратные суммы" и определяются на основе приводимых также за итогом расчета (сметы) номенклатуры и количества получаемых для последующего использования конструкций, материалов и изделий (#M12293 10 901894719 557313239 2712240448 2851215321 2005302996 4294960680 1417900251 4294967268 2251834159 пп. 4.12, 4.36 Методики N 15/1#S ).

В целях определения размера оплаты выполненных подрядчиком работ письмом Госстроя N 12-186 "О порядке оплаты выполненных работ при использовании материалов заказчика, о включении стоимости строительных материалов, приобретенных в предыдущие годы, в сметную стоимость строительства" указано, что при оплате выполненных работ их общая стоимость в текущем уровне цен уменьшается на стоимость переданных заказчиком подрядчику материалов без уменьшения объема строительно-монтажных работ (СМР). При этом возвратная стоимость материалов определяется в тех же ценах, что и стоимость материалов, включаемых в объем СМР в актах выполненных работ, и учитывается за общим итогом с начислением НДС.

В форме N КС-2 для отражения использованных давальческих материалов заполняется отдельный раздел "Материалы заказчика" с указанием их стоимости. В окончательную сумму выполненных работ стоимость израсходованных давальческих материалов не включается, что отражается записью "За минусом материалов заказчика".

Таким образом, стоимость материалов заказчика подлежит включению в сметную стоимость. При этом стоимость материалов, переданных на давальческой основе, указывается за итогом сметы в виде справочной информации и не учитывается при определении размера оплаты выполненных подрядчиком работ.

Выполненные строительные работы отражаются у давальца на счете 08, субсчет 08-3, по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. #M12291 9005270 письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160#S ).

Пример

ООО "Альфа" заказчик (давалец) заключило договор строительного подряда с ООО "Бета" (подрядчик) на строительство производственного здания. В июне 2011 года ООО "Альфа" на давальческой основе передало подрядчику материалы для строительства, учетная стоимость которых - 1 млн руб.

В августе 2011 года ООО "Бета" выполнило все работы, а ООО "Альфа" их приняло. Стоимость работ по строительству производственного помещения составила 1,5 млн руб. (в т.ч. НДС - 228 813,6 руб.).

В бухгалтерском учете ООО "Альфа" были сделаны следующие записи:

в июне 2011 года:

Д-т 10-7 К-т 10-8 - 1 млн руб. - отражена передача давальческих строительных материалов ООО "Бета";

в августе 2011 года:

Д-т 08-3 К-т 10-7 - 1 млн. руб. - включена в фактические затраты на строительство стоимость использованных подрядчиком строительных материалов;

Д-т 08-3 К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1 271 184,4 руб. (1 500 000 - 228 813,6) - отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком;

Д-т 19 "НДС по приобретенным ценностям"

К-т 60 - 228 813,6 руб. - учтен предъявленный НДС;

Д-т 68 К-т 19 - 228 813,6 руб. - принят к вычету НДС.

Несоблюдение данных правил ведет к существенным нарушениям, т.к. если сметная (договорная) стоимость материалов, переданных подрядчику на давальческих основах, не исключена из общей стоимости подрядных работ, может иметь место двойное включение стоимости этих материалов в расходы заказчика по строительству объекта основных средств. В этом случае заказчиком на основании отчетов материально ответственных лиц (форма N М-19) на расходы по созданию объекта основных средств списываются приобретенные и переданные подрядчику материалы, по их фактической стоимости, и вторично в стоимость объекта основных средств данные материалы списываются путем оплаты работ выполненных подрядчиком, на основании акта приемки выполненных работ по форме N КС-2, но уже по сметной стоимости данных материалов. В результате расходы заказчика на строительство объекта основных средств будут необоснованно завышены.

Кроме того, отсутствие учета полученных от заказчика давальческих материалов и контроля за их использованием представляет возможность недобросовестному подрядчику списывать эти же материалы в качестве собственных, что создает возможность как наличия неучтенных материалов и их последующего хищения, так и необоснованного занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В связи с этим налоговыми органами при проверке организаций заказчиков, передающих давальческие материалы подрядчикам, в целях контроля за правильностью определения стоимости создаваемых объектов основных средств и предотвращения двойного списания материалов производится сопоставление данных заказчика о списании им материалов на стоимость строящихся объектовс данными о количестве материалов, списанных подрядчиками по актам выполненных работ.

Налогообложение операций с давальческими материалами

При учете операций с давальческими материалами для целей налогообложения необходимо учитывать следующее.

Для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций у заказчика стоимость выполненных подрядчиком работ и использованных им давальческих материалов признается расходом на создание амортизируемого имущества и согласно #M12293 0 901765862 0 0 0 0 0 0 0 346030839 п. 5 ст. 270 НК РФ#S при исчислении налога на прибыль не учитывается.

У подрядчика доходом признается выручка от реализации выполненных работ (#M12293 1 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345178869 подп. 1 п. 1 ст. 248#S , #M12293 2 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345441017 п. 1 ст. 249 НК РФ#S ), а реализацией, согласно #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295371455 п. 1 ст. 39 НК РФ#S , является передача на возмездной основе права собственности на результаты выполненных работ. Таким образом, доходом в данном случае следует признавать стоимость выполненных подрядчиком работ на основании Справки КС-3. Поскольку право собственности на давальческие материалы подрядчику не передается, стоимость использованных при выполнении работ материалов в целях исчисления прибыли не учитывается.

При определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у заказчика сохраняется право собственности на материалы при их передаче подрядчику, поэтому данная операция не является реализацией. В связи с этим объекта обложения НДС, предусмотренного #M12293 4 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249234059 п. 1 ст. 146 НК РФ#S , не возникает. Так, Минфин России в письме от 17.03.2011 N 03-07-10/05 указал, что согласно #M12293 5 901765862 0 0 0 0 0 0 0 294126261 п. 2 ст. 159 НК РФ#S при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Поэтому стоимость товаров (работ, услуг), приобретаемых для выполнения данных работ, включается в налоговую базу по НДС.

Что касается передачи заказчиками подрядным организациям материалов на давальческих условиях при проведении капитального строительства подрядным способом, то такая передача объектом обложения налогом на добавленную стоимость не признается на основании #M12293 6 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249234059 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ#S .

В накладной на передачу материалов заказчик указывает их стоимость без НДС, счет-фактура при этом не выписывается.

Стоимость неиспользованных материалов заказчика, если они по условиям договора подлежат реализации подрядчику, является объектом обложения НДС. В соответствии с #M12293 7 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295305919 п. 3 ст. 168 НК РФ#S при реализации товаров выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В связи с этим заказчиком по окончании строительных работ на основании отчета подрядчика об использовании давальческих материалов выписывается счет-фактура на сумму реализуемых (неиспользованных) материалов.

Возможность и порядок применения налоговых вычетов регулируются #M12293 8 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295436991 ст. 171#S , #M12293 9 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295764675 172 НК РФ.#S Сумму НДС, предъявленную поставщиком строительных материалов, заказчик, передавший их подрядчику в качестве давальческих материалов, может принять к вычету в общеустановленном порядке согласно #M12293 10 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295436991 п. 2 ст. 171 НК РФ#S и #M12293 11 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295764675 п. 1 ст.172 НК РФ#S , т.е. по мере оприходования на счетах учета при наличии счета-фактуры.

У подрядчика получение давальческих материалов не является их приобретением, счет-фактура с указанием суммы НДС при их передаче не предъявляется, поэтому права на вычет по НДС у него не возникает.

При реализации выполненных работ из давальческих материалов налоговая база определяется как стоимость их переработки или иной трансформации (#M12293 12 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249496202 п. 5 ст. 154 НК РФ#S ). По окончании работ подрядчик выставляет счет-фактуру только на стоимость выполненных работ (#M12293 13 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295305919 п. 3 ст. 168 НК РФ#S ), стоимость давальческих материалов в данном случае не учитывается.

Если по завершению строительства у подрядчика имеются остатки давальческого сырья переданного ему заказчиком и договором не предусмотрен их возврат давальцу, стороны могут принять решение оставить их без оплаты подрядчику или зачесть их стоимость в счет оплаты выполненных им работ.

Если остатки давальческих материалов остаются без оплаты у подрядчика, то у заказчика возникает обязанность начисления НДС (#M12293 14 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249234059 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ#S ), у подрядчика появляется внереализационный доход, облагаемый налогом на прибыль (#M12293 15 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345703165 п. 8 ст. 250 НК РФ#S ).

Если остатки давальческих материалов согласно договору зачитываются в счет оплаты выполненных подрядчиком работ, то в этом случае подрядчик фактически покупает материалы у заказчика путем зачета части задолженности заказчика за выполненные работы. Поэтому поступающие от заказчика материалы приходуются подрядчиком на счете 10 "Материалы" с отражением задолженности перед заказчиком на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Впоследствии эта задолженность погашается в счет оплаты выполненных работ (списывается с кредита счета 60 в дебет счета 62). В этом случае стоимость выполненных подрядчиком работ определяется с учетом материалов, приобретенных у заказчика.

Поступления, связанные с выполнением работ, в бухгалтерском учете организации-подрядчика отражаются в качестве доходов от обычных видов деятельности на дату подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. 5, 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. #M12291 901735796 приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н#S ).

При признании выручки по договору подряда счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", на договорную стоимость работ.

Остатки давальческих материалов, перешедшие по соглашению сторон от заказчика в собственность организации в счет оплаты выполненных работ, принимаются ею к учету на счет 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 62 по фактической себестоимости, которой в данном случае признается стоимость выполненных работ, погашаемая передачей материалов.

Организацией-заказчиком при передаче ей остатка давальческих материалов в счет оплаты выполненных подрядчиком работ выручка от их реализации будет учитываться в составе доходов от реализации (#M12293 16 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345441017 п. 1 ст. 249#S , #M12293 17 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345178869 п. 1 ст. 248 НК РФ#S ). Стоимость переданных подрядчику материалов, по которой они учитывались в налоговом учете, организация включает в расходы на основании #M12293 18 901765862 0 0 0 0 0 0 0 346161913 п. 2 ст. 268 НК РФ#S .

Налоговая база по НДС по вышеназванной операции рассчитывается с учетом #M12293 19 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249496202 п. 2 ст. 154 НК РФ#S . Следовательно, НДС в данном случае будет рассчитываться исходя из стоимости выполненных строительно-монтажных работ и цены давальческого сырья, определенных в договоре.

Если по завершению строительства при сверке по остаткам давальческих материалов, подлежащих возврату заказчику, у подрядчика была выявлена недостача (порча, хищение и т.д.), признанные суммы возмещения ущерба, выплачиваемые заказчику, согласно #M12293 20 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345703165 подп. 3 ст. 250 НК РФ#S относятся им на внереализационные доходы.

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, учитываются в расходах, уменьшающих облагаемую базу налога на прибыль (#M12293 21 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345441014 подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ#S ).

Выбытие имущества в связи с недостачей не является объектом обложения НДС на основании #M12293 22 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295371455 ст. 39#S и #M12293 23 901765862 0 0 0 0 0 0 0 249234059 146 НК РФ#S , т.к. это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. Аналогичное мнение приведено в письме Минфина России от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480.

В то же время, по мнению Минфина России, суммы НДС по утраченному имуществу, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению. Восстановленные суммы НДС по данным материалам учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (письмо Минфина России от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480).

Однако налогоплательщики в данном случае могут учесть мнение, приведенное в решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, в котором указано, что согласно #M12293 24 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294453945 ст. 23 НК РФ#S на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги, следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в #M12293 25 901765862 0 0 0 0 0 0 0 294519479 п. 3 ст. 170 НК РФ#S , не относятся. ВАС РФ пришел к выводу о наличии оснований к признанию положения, содержащегося в абз. 13 раздела "В целях применения #M12293 26 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295436991 статьи 171 НК РФ#S " приложения к письму ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, о восстановлении НДС по товарам (работам, услугам), не использованным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с #M12293 27 901765862 0 0 0 0 0 0 0 206635606 гл. 21 НК РФ, недействующим#S .

УЧЕТ У ПЕРЕРАБОТЧИКА

Прежде всего, следует заметить, что если организация-переработчик наряду с переработкой давальческого сырья осуществляет производство продукции из собственного сырья и ее реализацию, он обязательно должен организовать раздельный учет. Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья.

Организация-переработчик не приобретает права собственности на сырье, передаваемое ей давальцем, поэтому ошибочным является принятие к учету полученного сырья на счете 10 "Материалы".

Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", для учета сырья и материалов, переданных в переработку на давальческой основе, предусмотрен забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Для учета материалов на складе и материалов, переданных в производство, открываются субсчета:

003-1 "Материалы на складе";
003-2 "Материалы в производстве". Учет ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, предусмотренным в договоре на передачу сырья. Кроме того, должен быть организован аналитический учет по заказчикам, видам сырья и материалов, по месту их нахождения.

Основанием для принятия к учету давальческого сырья является накладная, полученная от заказчика по форме №М-15, утвержденная Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (далее Постановление №71а).

Обратите внимание!

В настоящее время не утверждена унифицированная форма по поступлению давальческого сырья, поэтому в накладной, в графе "основание" обязательно делается запись "на давальческих условиях по договору № ___".

При поступлении давальческого сырья оформляется приходный ордер по форме М-4, утвержденный Постановлением 71а. Напомним, на документах обязательно должно быть указано, что сырье поступило в организацию на давальческих условиях.

После окончания выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной. Кроме того, переработчик должен предоставить отчет об использовании сырья. Излишек сырья возвращается заказчику, если договором не предусмотрена частичная оплата работ сырьем.

Следует отметить, что как сырье, полученное для переработки, так и готовая продукция учитываются на счете 003 "Материалы, принятые в переработку" до момента передачи заказчику готовой продукции.

Затраты переработчика, которые он несет в процессе переработки, учитываются на счетах учета затрат на производство. Сюда относятся стоимость собственных материалов переработчика, заработная плата, ЕСН, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы.

Организация, принимающая сырье и материалы в переработку, должна вести учет следующим образом:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит
003		Отражена стоимость материалов, принятых в переработку;
20	10,23,25,26,70,69..	Отражены затраты по переработке сырья и материалов;
90-2	20	Списаны затраты по производству передаваемой готовой продукции давальцу;
62	90-1	Отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости материалов, полученных на давальческих условиях);
90-3	68-2	Отражена задолженность по НДС от выручки
90-9	99	Определен финансовый результат;
99	68-4	Отражен налог на прибыль;
51	62	Отражено погашение дебиторской задолженности за выполненные работы, связанные с переработкой материала.
	003	Списана стоимость сырья и материалов, принятых в переработку

Пример 1.

Строительная организация-переработчик получила от организации-заказчика давальческие строительные материалы на сумму 100 000 рублей и использует их для изготовления продукции. Согласованная между сторонами стоимость работ равна 35 400 рублей (в том числе НДС 18% - 5 400 рублей). Прием материалов оформляется приходным ордером (форма №М-4) с пометкой, что материалы поступили в организацию на давальческих условиях.

В учете организации-переработчика производятся следующие записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
003		100 000	Отражена стоимость материалов, принятых от заказчика
20	70-69	20 000	Отражены затраты по переработке строительных материалов
62	90-1	35 400	Отражена согласованная сторонами стоимость работ по переработке строительных материалов (включая сумму НДС)
90-2	68-2	5 400	Отражен НДС со стоимости выполненных работ
90-2	20	20 000	Отражено списание на реализацию фактических затрат, связанных с выполнением работ заказчику
51	62	35 400	Отражена фактическая оплата заказчиком стоимости выполненных работ
	003	100 000	Отражено списание стоимости давальческих материалов при передаче готового продукта заказчику

Окончание примера.

Таким образом, учет операций, связанных с самими давальческими материалами, у переработчика ведется на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" без применения двойной записи.

Аналитический учет сырья и материалов на данном счете осуществляется в разрезе заказчиков, по видам ценностей и в оценке, предусмотренной в договорах (пункт 156 Методических указаний №119н).

Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются давальцу, либо остаются у переработчика.

Если отходы, согласно договору остаются у переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" на сумму стоимости сырья, использованного в переработке с одновременным принятием к учету на счете 10 "Материалы". Затем количество отходов, выявленное по отчету о выпуске, по рыночным ценам, отражается записью:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит
10-6	98-2	Отражены отходы (по рыночным ценам).

УЧЕТ У ДАВАЛЬЦА

В том случае, если организация передает сырье или материалы в переработку на сторону и затем реализует готовую продукцию, ее деятельность считается производственной.

Организация, передающая сырье в переработку, сохраняет право собственности на него, поэтому такое сырье подлежит учету на счете 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону".

При передаче сырья переработчику оформляется накладная. Так как эта операция не является реализацией, она не является объектом налогообложения НДС. Поэтому при передаче сырья счет-фактура не оформляется.

Можно выделить несколько вариантов учета операций по передаче сырья и получению результатов выполненных работ, в зависимости от характера переработки.

А) Доработка материалов.

В этом случае заказчик передает переработчику материалы с целью их доработки, доведения до состояния, в котором они могут быть использованы при производстве продукции. Переработчик не производит продукцию, он возвращает давальцу доработанные материалы, а непосредственно давалец использует эти материалы для выпуска своей продукции.

В этом случае материалы после доработки принимаются к учету на счет 10 "Материалы", а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.

Пример 2.

Мебельная фабрика приобрела круглый лес на сумму 360 000 рублей (в том числе НДС 18% 54 915 рублей). В связи с поломкой оборудования фабрика заключила договор с ЗАО "Икс", согласно которому ЗАО "Икс" осуществило изготовление досок, которые были возвращены фабрике и использованы для изготовления мебели. Стоимость работ составляет 120 000 рублей (в том числе НДС 18 305 рублей).

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
60	51	360 000	Произведена оплата поставщику за лес
10-1	60	305 085	Принят к учету лес
19	60	54 915	Выделен НДС по принятым к учету материалам
68	19	54 915	НДС принят к вычету
10-7	10-1	305 085	Передан лес на доработку
10-1	10-7	305 085	Получены пиломатериалы от переработчика
10-1	60	101 695	Стоимость работ по доработке включена в стоимость пиломатериалов
19	60	18 305	Выделен НДС по стоимости выполненных работ
60	51	120 000
Произведена оплата переработчику	19	18 305	НДС по доработке принят к вычету

Таким образом, сформированная стоимость пиломатериалов, по которой они будут списаны в производство, составляет 406 780 рублей (305 085 + 101 695).

Окончание примера.

Б) Передача сырья для получения готовой продукции.

В этом случае давалец передает переработчику сырье и получает от него готовую продукцию, которую в дальнейшем реализует. Стоимость сырья списывается на счета учета затрат на производство в момент получения готовой продукции от переработчика. Стоимость работ по переработке также относится на счета учета затрат на производство и участвует в формировании себестоимости продукции.

Пример 3.

ООО "Игрек" приобрело ткань на сумму 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) и передало ЗАО "Омега" для пошива пальто. Сшитые пальто переданы ООО "Игрек". Стоимость работ ЗАО "Омега" составляет 240 000 рублей (в том числе НДС 36 610 рублей).

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
10-1	60	406 780	Принята к учету ткань
19	60	73 220	Выделен НДС по принятой к учету ткани
60	51	480 000	Произведена оплата поставщику за ткань
68	19	73 220	НДС принят к вычету
10-7	10-1	406 780	Передана ткань в переработку
20	10-7	406 780	Списана стоимость ткани (по отчету переработчика)
20	60	203 390	Списаны затраты на оплату работ по переработке
19	60	36 610	Выделен НДС
60	51	240 000	Оплачены выполненные работы по переработке
68	19	36 610	НДС принят к вычету
43	20	610 170	Принята к учету готовая продукция(406 780 + 203 390)

Как видим, в данном примере себестоимость готовой продукции складывается из стоимости материалов и работ по переработке сырья. Для упрощения расчетов в данном примере было сделано допущение, что у организации не было других расходов, связанных с производством этой продукции. На практике в себестоимость могут быть включены транспортные, командировочные расходы, оплата посреднических услуг, доля общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на выпущенную продукцию.

Окончание примера.

В) Передача готовой продукции для переработки и получения другой продукции.

Данный вариант предполагает, что на переработку передается не сырье и материалы, а МПЗ, представляющие собой самостоятельный вид готовой продукции, которая учитывается у организации-заказчика на счете 43 "Готовая продукция". В процессе переработки получают продукцию иного рода, которая возвращается заказчику. Такая схема может применяться, в частности, при переработке нефти. Нефть является готовой продукцией для нефтедобывающих организаций, ее себестоимость сформирована на счете 43 "Готовая продукция" (субсчет 43-1 "Себестоимость готовой продукции") с учетом всех затрат, связанных с ее добычей. Данная продукция передается нефтеперерабатывающей организации для дальнейшей переработки (процессинга). Для отражения этой операции к счету 43 "Готовая продукция" открывается субсчет (например, 43-2 "Готовая продукция, переданная в переработку"). Различные виды готовой продукции, полученные в результате переработки, возвращаются заказчику, и учитываются на счете 43 "Готовая продукция". Для их учета целесообразно также открыть отдельный субсчет (например, 43-3 "Готовая продукция после переработки"), а также организовать аналитический учет по видам продукции.

Пример 4.

Организация передает на давальческих началах сырую нефть нефтеперерабатывающей организации для переработки. Себестоимость передаваемой нефти составила 1 000 000 рублей. Стоимость работ переработчика по процессингу составила 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) в результате переработки получено два вида продукции. Доля нефти, приходящаяся на них, составляет:

продукт №1 - 30%;
продукт №2 - 70%.
Прочие расходы организации, связанные с производством продукции и подлежащие включению в себестоимость, составили 200 000 рублей.

В бухгалтерском учете организации используются субсчета:

43-1 "Себестоимость готовой продукции";
43-2 "Готовая продукция, переданная на переработку";
43-3 "Готовая продукция после переработки".

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
43-2	43-1	1 000 000	Передана нефть в переработку
43-3	43-2	300 000	Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №1 (1 000 000 х 30%)
43-3	43-2	700 000	Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №2 (1 000 000 х 70%)
60	51	480 000	Оплачены работы по процессингу
20	60	406 780	Учтены затраты по переработке
19	60	73 220	Выделен НДС
68	19	73 220	НДС принят к вычету
43-3	20	122 034	Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №1
43-3	20	284 746	Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №2
43-3	20	60 000	Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №1
43-3	20	140 000	Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №2

Таким образом, себестоимость продукции, полученной в результате процессинга, составила:

Продукт №1: 300 000 + 122 034 + 60 000 = 482 034 рубля;
Продукт №2: 700 000 + 284 746 + 140 000 = 1 124 746 рубля.
В данном примере не рассматривалось начисление акцизов при переработке нефтепродуктов. Об особенностях их исчисления более подробно в разделе 3 данной книги.

Окончание примера.

• Корреспонденты на фрагмент
• Поставить закладку
• Посмотреть закладки
• Добавить комментарий
• Судебные решения

Н. Салиева, главный бухгалтер

КАК ОТРАЗИТЬ ИЗЛИШКИ И НЕДОСТАЧУ ДАВАЛЬЧЕСКИХ МАТЕРИАЛОВ?

Излишки. В зависимости от того, на каких условиях заключен договор, излишки материалов возвращаются заказчику или остаются у исполнителя в счет взаиморасчетов за СМР. Если по договору излишки переходят в собственность подрядчика, то эту операцию отражают в учете как реализацию.

Недостача. Давальческие материалы подрядчиком могут быть утрачены (по причине порчи, хищения и т. д.). Под недостачей мы будем подразумевать нехватку материалов сверх норм естественной убыли. Недостача давальческих материалов в пределах норм естественной убыли у подрядчика не отражается, ее списывает заказчик, относя на себестоимость строительства.

Как отразить недостачу давальческих материалов в бухгалтерском и налоговом учете у подрядчика и заказчика?

Учет у подрядчика. Недостача и порча ТМЗ при наличии виновных лиц возмещается виновными лицами (добровольно либо в принудительном порядке по решению суда). В том случае, если порча произошла вследствие чрезвычайной ситуации, или если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них причиненного ущерба, то сумма недостачи списывается на финансовые результаты (в налоговом учете на вычеты не идет).

На практике часто часть недостачи погашается за счет работника, а часть списывается на расходы (бухгалтерские), так как согласно статье 167 Трудового кодекса материальная ответственность в полном размере ущерба, причиненного работодателю, возлагается на работника в случае:

1) необеспечения сохранности имущества и других ценностей, переданных работнику на основании письменного договора о принятии на себя полной материальной ответственности;

2) необеспечения сохранности имущества и других ценностей, полученных работником под отчет по разовому документу;

3) причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или токсикоманического опьянения;

4) недостачи, умышленного уничтожения или умышленной порчи материалов, полуфабрикатов, изделий (продукции), в том числе при их изготовлении, а также инструментов, измерительных приборов, специальной одежды и других предметов, выданных работодателем работнику в пользование;

5) причинения ущерба незаконными действиями работника, подтвержденными в порядке, установленном законодательством РК.

Если нанесен ущерб работником, но он не подпадает под вышеуказанные случаи (например, не подписан с материально ответственным лицом договор о полной материальной ответственности), то за причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своей средней месячной заработной платы ( Трудового кодекса). Следует иметь в виду, что любое удержание из заработной платы работника делается только с письменного согласия самого работника. Размер удержаний из заработной платы не может составлять более 50% ежемесячного заработка, при превышении этого предела возмещение удерживается помесячно ( Трудового кодекса).

Учет у заказчика. Если при сверке по остаткам давальческого сырья была выявлена недостача, которая добровольно признана подрядчиком и компенсирована заказчику денежными средствами исходя из рыночной стоимости утраченных материалов, превышающей их балансовую стоимость, бухгалтер обязан:

В целях налогообложения прибыли включить сумму возмещенного причиненного ущерба в состав внереализационных доходов на дату ее признания подрядчиком, так как согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса, полученные компенсации по ранее произведенным вычетам включаются в совокупный годовой доход налогоплательщика. К доходам, полученным в виде компенсации по ранее произведенным вычетам, относятся суммы компенсации ущерба, выплаченные страховой организацией или лицом, нанесшим ущерб ( Налогового кодекса);

Одновременно списать во внереализационные расходы стоимость недостающих давальческих материалов;

Восстановить ранее принятый к зачету НДС в части, приходящейся на стоимость недостачи, так как на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением случаев, возникших в результате чрезвычайных ситуаций). Сумма корректировки определяется путем применения ставки налога на добавленную стоимость, действующей на дату осуществления корректировки, к балансовой стоимости товарно-материальных запасов на эту дату;

Отразить восстановленную сумму НДС в составе прочих расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В случае отказа подрядчика добровольно компенсировать стоимость недостачи давальческих материалов заказчику необходимо обратиться в суд.

Давальческое сырье (материалы) - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции (абз. 2 п. 156 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н). О бухгалтерском учете давальческого сырья расскажем в нашем материале.

Как учесть давальческое сырье

Для переработки сырья на давальческой основе между заказчиком и подрядчиком заключается договор подряда (ст. 702 ГК РФ). Этот договор предполагает выполнение подрядчиком работ по ремонту (строительству) или изготовлению продукции для организации-заказчика из полученных от нее материалов.

При этом передаваемые по договору материалы не переходят в собственность подрядчика, а потому с бухгалтерского учета заказчика не списываются. Аналогично, подрядчик не может включать получаемые материалы в состав собственного имущества.

Поэтому у заказчика переданные в переработку материалы продолжают числиться на счете 10 «Материалы», но переводятся на субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н), а у подрядчика принимаются на забалансовый учет на счет 003 «Материалы, принятые в переработку».

В Инструкции по применению Плана счетов (утв. Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н) указано, что на субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий.

Про счет 003 «Материалы, принятые в переработку» указано, что на нем обобщается информация о наличии и движении сырья и материалов заказчика, принятых в переработку (давальческое сырье), не оплачиваемых организацией-изготовителем. Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья и материалов заказчика). Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются на счете 003 по ценам, предусмотренным в договорах. Аналитический учет по счету 003 ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.

Бухгалтерские записи по давальческому сырью

Приведем по давальческому сырью проводки, которые обычно делаются у заказчика и подрядчика (переработчика).

Бухгалтерский учет у заказчика ремонтных (строительных) работ:

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Переданы материалы подрядчику для ремонта (строительства)	10-7	10-1, 10-8 «Строительные материалы» и др.
Списаны материалы на ремонт (строительство) на основании отчета подрядчика	08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.	10-7
	08, 20, 26, 44 и др.	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Учтен НДС по ремонтным (строительным) работам	19 «НДС по приобретенным ценностям»	60
Возвращены не использованные подрядчиком материалы	10-1, 10-8 и др.	10-7

Если давальческое сырье передается для изготовления продукции, то учет у заказчика будет такой:

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Переданы материалы подрядчику для изготовления продукции	10-7	10-1 и др.
Списаны материалы на изготовление продукции на основании отчета подрядчика	20	10-7
Отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком	20	60
Учтен НДС по подрядным работам	19	60
Учтены иные затраты на изготовление продукции, произведенные организацией самостоятельно (без привлечения подрядчика)	20	10, 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 и др.
Выпущена из производства готовая продукция, изготовленная полностью или частично с привлечением переработчика	43 «Готовая продукция»	20

У подрядчика бухгалтерский учет давальческого сырья, принятого для проведения ремонтных (строительных) работ, представим в таблице:

При производстве продукции для заказчика из давальческого сырья комплекс указанных выше проводок будет дополнен записями по счету 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение». По дебету этого счета будет учтена изготовленная продукция из давальческого сырья до передачи ее заказчику, а по кредиту – продукция, переданная заказчику.